金融工具确认和计量准则与税法差异及纳税调整

一、金融资产确认的差异

二、交易性金融资产的会计处理与税法差异

（一）初始计量

（二）后续计量——取得股利和利息

（三）后续计量——公允价值变动

补：关于汇兑损益处理

企业外币货币性项目因汇率变动导致的计入当期损益的汇率差额部分，相当于公允价值变动，按照《财政部国家税务总局关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2007]80号）第三条规定执行，在未实际处置或结算时不计入当期应纳税所得额。在实际处置或结算时，处置或结算取得的价款扣除其历史成本后的差额，计入处置或结算期间的应纳税所得额。

新税法下：汇兑损失未实现可以按税前扣除。

•大连市国家税务局关于明确企业所得税若干业务问题的通知：

•关于汇兑损益的所得税处理

•企业发生的汇兑损益按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的22条和39条执行。《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）第一条停止执行。

例对汇兑损益的界定

第四十四条  企业在外币交易中产生的汇兑损失, 以及纳税年度终了将人民币以外的货币性资产、负债按期末即期汇率折算为人民币产生的汇兑损失, 除已计入资产成本及与向所有者进行利润分配相关的部分外, 准予扣除。

（一）         金融资产处置

【案例分析20】

•    2008年5月8日，甲公司从二级市场购入乙公司发行的股票10000股，共计支付价款106000元，其中含乙公司已宣告尚未发放的现金股利6000元。另外，甲公司支付交易费用1000元,甲公司将购入的股票划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。

•    2008年6月30日，甲公司持有乙公司股票价格上涨至130000元。2008年12月31日，甲公司持有乙公司股票价格下降至120000元。2009年4月9日，甲公司将其持有的乙公司股票全部出售，取得收入150000元（假设不考虑相关税费）。

甲公司2008年会计处理如下：

借：交易性金融资产----成本 100000

    应收股利                 6000

    投资收益                 1000

    贷：银行存款               107000

借：交易性金融资产---公允价值变动  30000

    贷：公允价值变动损益               30000

借：公允价值变动损益  10000(130000－120000)

    贷：交易性金融资产----公允价值变动  10000

税务处理：

•股票投资计税基础为100000元，计入当期损益的公允价值变动应当作纳税调整。

•调整应税所得额=-30000+10000=-20000（元）

•申报：主表第8行填报20000元利润。

•附表七第2行——第1列：100000元—— 第2列：100000元—— 第3列——120000元—— 第4列：100000元——第5列：-20000元，结转到附表三第10行第4列“公允价值变动损益”填报20000元纳税调减。

•期末会计成本

•=100000+30000-10000=120000（元）

•因其账面价值大于计税基础形成应纳税暂时性差异

 =（120000-100000）×25％=5000（元）

 借：所得税费用—递延所得税费用  5000

   贷：递延所得税负债—某公司债券    5000

•甲公司2009年账务处理如下：

借：银行存款             150000

    公允价值变动损益       20000

 贷：交易性金融资产——成本         100000

                   ——公允价值变动  20000

        投资收益                     50000

税务处理：

•甲公司在出售其持有的乙公司股票时，会计确认的收益为50000元，而税法应确认的所得为转让收入减去计税基础后的余额50000元(150000－100000)，与会计核算的投资收益一致，不需要纳税调整。但会计上冲减的公允价值变动损益部分应当纳税调增。

•申报：主表第8行填报-20000元利润。

•附表七第2行——第1列：120000元—— 第2列：100000元—— 第3列——0元—— 第4列：0元——第5列：20000元，结转到附表三第10行第3列“公允价值变动损益”填报20000元纳税调增。

•至此，甲公司持有乙公司股票期间发生的暂时性差异全部转回。

  借：递延所得税负债—某公司债券   5000

    贷：所得税费用—递延所得税费用   5000