银行承兑汇票贴现是否能够视为应收票据终止确认?

    在《企业会计准则第23号——金融资产转移》应用指南中对于终止确认的表述为“以下例子表明企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移给了转入方，应当终止确认相关金融资产。
   1．企业以不附追索权方式出售金融资产；
   2．企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按当日该金融资产的公允价值回购；
   3．企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约（即买入方有权将该金融资产返售给企业）， 但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价外期权（即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方极小可能会到期行权）。”

    在《企业会计准则讲解》第二十四章“金融资产转移”中对于终止确认的表述为“以下情形表明企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给了转入方：
    (1)不附任何追索权方式出售金融资产。
    企业出售金融资产时，如果根据与购买方之间的协议约定，在所出售金融资产的现金流量无法收回时，购买方不能够向企业进行追偿，企业也不承担任何未来损失。此时，企业可以认定几乎所有的风险和报酬已经转移，应当终止确认该金融资产。
    (2)附回购协议的金融资产出售，回购价为回购时该金融资产的公允价值。
    通过企业与购买方之间签订的协议，企业按一定价格出售了一项金融资产，同时约定到期日企业再将该金融资产购回，回购价为到期日该金融资产的公允价值。此时，该项金融资产如果发生减值，其减值损失由购买方承担，因此可以认定企业已经转移了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此，应当终止确认该金融资产。
    (3)附优先回购权的金融资产出售，回购价为回购时该金融资产的公允价值。
    企业将金融资产出售，同时按照与购买方之间的协议，在购买方随后出售该金融资产时，企业有以公允价值优先回购该金融资产的权利，此时可以认定企业已经转移了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此，应当终止确认该金融资产。
    (4)附重大价外看跌期权的金融资产出售，持有该看跌期权的买方在期权到期时或到期前行权的可能性极小。
    企业将金融资产出售，同时按照与购买方之间签订的看跌期权合约，购买方有权将该金融资产返售给该企业，但从合约条款判断，由于该期权为重大价外看跌期权，致使购买方到期时或到期前行权的可能性极小，此时可以认定企业已经转移了该项金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此，应当终止确认该金融资产。
    (5)附重大价外看涨期权的金融资产出售，持有该看涨期权的卖方在期权到期时或到期前行权的可能性极小。”

    请注意在表述第一种情况时，讲解中增加了一个关键词“任何”，这表明准则制定者在最近的会计准则解释中进一步严格规范金融资产终止确认的条件，以防范可能出现的金融风险。

    现在的银行承兑汇票贴现协议中，银行一般都会附加追索权条款。因此按照上述规定，银行承兑汇票贴现和商业承兑汇票一样不能视为应收票据的终止确认，而应增加短期借款，同时在现金流量表筹资活动现金流量中反映为“借款收到的现金”。在银行承兑汇票到期兑付后，再将应收票据与短期借款对冲，同时增加现金流量表经营活动现金流量中“销售商品收到的现金”和筹资活动现金流量中“偿还债务支付的现金”。

    这可能会让很多会计同仁难以接受，但从国家防范金融风险的角度上看，仍是很有必要的，随着中国经济的国际化，金融危机实际上离我们并不遥远。

    当然这还只是个人意见，毕竟指南和讲解中没有明确说出银行承兑汇票的会计处理，举例时也不知是有意还是无意地回避了。